Şirketler faaliyetleri gereği; mal teslimi ve hizmet ifalarına ait bedelleri döviz cinsinden veya dövize endeksli olarak belirleyebilmektedirler. Bu doğrultuda Teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte veya aleyhte kur farkı için satıcı ya da alıcı tarafından; Kur Farkı Faturaları düzenlenip düzenlenmeyeceği, düzenlenecekse hesaplanan KDV’ nin oranının ne olacağı, KDV oranının İçyüzde yöntemi ile mi yoksa dış yüzde yöntemi ile mi hesaplanacağı gibi konularda bazı tereddütlerin yaşanmaktadır.

Bu yaşanılan tereddütler aşağıdaki açıklamalar ve tebliğler doğrultusunda giderilmiştir.
18 Ocak 2019 tarihli Resmi Gazete’ de yayımlanan 7161 Sayılı Kanun’un 18 inci maddesiyle, Katma Değer Vergisi Kanununun “Matraha Dahil Olan Unsurlar” başlıklı 24 üncü maddesinin birinci fıkrasının (c) bendine “fiyat farkı,” ibaresinden sonra gelmek üzere “kur farkı,” ibaresi eklenmiş ve böylelikle bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, ortaya çıkan kur farkının, alıcı veya satıcı tarafında matrahın bir unsuru olarak vergilendirilmesi gerektiği netleşmiştir.

KDV Genel Uygulama Tebliğinin “III/A-5.3. Kur Farkları” bölümünde, teslim veya hizmetin yapıldığı tarih ile bedelin tahsil edildiği tarih arasında ortaya çıkan lehte kur farkı için satıcı tarafından fatura düzenlenmek ve faturada gösterilen kur farkına, teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oran uygulanmak suretiyle KDV hesaplanacağı belirtilmektedir. Ayrıca KDV’ si “0” olan işlemlerle alakalı geçmiş dönemde verilen bazı özelgelerde “KDV’den istisna işlemlerle ilgili dövize endeksli olarak satın alınan mal ve hizmetlerin ödemelerine ilişkin lehte veya aleyhte oluşan farklar için KDV hesaplanmayacaktır” şeklinde görüşler mevcuttur.

Buna göre, kur farklarında uygulanacak KDV oranı hususunda; teslim veya hizmetin yapıldığı tarihte bu işlemler için geçerli olan oranın uygulanması ya da KDV’den istisna bir işlem ise kur farkı faturasının da KDV’siz düzenlenmesi doğru olacaktır.

23.03.2019 Tarihinde yayınlanan 25 Seri no’ lu KDV Genel Uygulama Tebliğinde değişiklik yapılmasına daire Tebliğ ile KDV Genel Uygulama Tebliğinin (III/A-5.3.) bölümünün birinci paragrafı aşağıdaki şekilde değiştirilmiş ve bu paragraftan sonra gelmek üzere aşağıdaki örnek eklenmiştir.

“Bedelin döviz cinsinden veya dövize endekslenerek ifade edildiği işlemlerde, bedelin kısmen veya tamamen vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihten sonra ödenmesi halinde, satıcı lehine ortaya çıkan kur farkları KDV matrahına dahildir. Buna göre, matraha dahil olacak kur farklarının hesabında, mal ve hizmet bedeline isabet eden kur farkları dikkate alınır, hesaplanan KDV’ye ilişkin ortaya çıkan kur farkları matraha dahil edilmez.

Örnek: (A) Ltd. Şti., (B) A.Ş.’ ye mal tesliminde bulunmuş, bu teslime ilişkin 1.000 dolar üzerinden 180 dolar KDV hesaplamıştır. Teslim tarihinde döviz kuru 4 TL iken 6 ay sonra yapılan ödeme sırasında döviz kuru 4,40 TL olmuştur.

Buna göre, teslime konu malın bedeli 1.000 Dolar üzerinden ortaya çıkan kur farkı 400 TL [(4,40-4)x1.000] olup, bu fark üzerinden 72 TL KDV hesaplanacaktır.

(A) Ltd. Şti. tarafından, (B) A.Ş.’ ye düzenlenecek kur farkı faturasında; matrah 400 TL, hesaplanan KDV ise 72 TL olacaktır.”
Yukarıdaki örnekte de açıklandığı üzere; Cari hesaplara ilişkin kur farkı ve KDV tespitinde sadece cari hesapta işlem gören, matraha isabet eden kısım (KDV hariç tutar) esas alınarak kur farkı hesaplanmalı ve bu ortaya çıkan kur farkı tutarı üzerinden KDV hesaplanmalıdır.
Bu doğrultuda iki yöntem ortaya çıkmaktadır;
Dönem içerisinde sürekli Tek KDV oranı ile çalışılan carilerde; KDV dahil tutarı içeren bu cari hesaplar üzerinden hesaplanan kur farkları için içyüzde yöntemi ile de KDV ayrılabilir.
Örnek: A firması B firmasına dönem içerisinde tamamı %18 KDV li 5 fatura düzenlemiştir. %18 KDV dahil tutar olan Cari hesap üzerinden 11.800 TL kur farkı hesaplanmıştır. Bu doğrultuda düzenlenecek kur farkı faturasında KDV içyüzde yöntemi ile hesaplanabilir bu durumda Kur farkı faturasının matrahı 10.000 TL KDV si 1.800 TL olmalıdır.

Dönem içerisinde hem 8 hem 18 oranlı birden fazla fatura cari hesapta yer aldıysa bu cari hesaba kur farkının her oranın matrahı için ayrı ayrı hesaplanması gerekir bu sebeple matrah üzerinden ortaya çıkan bu kur farklarına ilgili KDV oranı uygulanmalıdır.

Örnek: A firması B firmasına 03.04.2019 (Kur: 5 TL) tarihinde; %8 oranlı toplam 2.000 $ + 160 $ KDV’lik 3 fatura, ayrıca %18 oranlı 3.000 $ + 540 $ KDV’li 4 fatura düzenlemiş olsun bu durumda B firmasının 120 Cari hesap bakiyesi 7 fatura ile KDV dahil 5.700 $ (28.500 TL) olacaktır.

Bu faturalara ilişkin ödemelerin tamamının dövizli olarak 28.04.2019 Tarihinde (Kur: 5,5 TL) 5.700 $=31.350 TL olarak yapıldığını varsayalım. Dövizli olarak bakiyesi kapanan cari hs da TL olarak 2.850 TL bakiye kur farkı kaldığını görüyoruz, bu tutarın içerisinde hem 8 hem 18 lik işlemlerin bulunmasından dolayı direk içyüzde ile KDV ayırıp faturalandıramıyoruz.
Burada 2.850 TL KDV dahil tutarın ne kadarının 8 lik işlem ne kadarının 18 lik işleme ait olduğunu tespit edip faturalandırmamız gerekiyor. Matrahlar ayrıştırılarak;
%8 oranlı 2.000 $ matrahlı işleme ait oluşan kur farkı matrahı 1.000 TL üzerinden %8 KDV hesaplanmalı 1.000 + 80 TL =1.080 TL
%18 oranlı 3.000 $ matrahlı işleme ait oluşan kur farkı matrahı 1.500 TL üzerinden %18 KDV hesaplanmalı 1.500 + 270 TL = 1.770 TL
Olarak kur farkı faturası düzenlenmelidir.
KDV oranı farklılık gösteren aynı şirkete ait işlemlerin ayrı carilerde takıp edilmesi daha sağlıklı ve kolay sonuç elde edilmesine olanak sağlayacaktır.